新准则应用指南征求意见稿中的“待摊费用”和“预提费用”

新准则应用指南首次征求意见稿中仅在固定资产准则解释中明确固定资产修理费不得采取待摊、预提方式，但在会计科目和财务报表中保留了科目和项目，科目说明中“待摊费用”说明如下：

（一）本科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1年以内(包括1年)的各项费用，包括预付保险费、经营租赁的预付租金、季节性生产企业在停工期内的费用以及其他应由本期和以后各期负担的其他费用。

（二）本科目应当按照费用项目进行明细核算。

（三）待摊费用的主要账务处理

1、企业预付给保险公司的财产保险费、预付经营租赁固定资产租金等，应于预付时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。财产保险费应在保险的有效期限内平均摊销，经营租赁固定资产租金应在租赁期间内平均摊销，摊销时借记“管理费用”、“制造费用”等科目，贷记本科目。

2、企业发生其他各项待摊费用时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。按受益期限分期平均摊销时，借记“管理费用”、“销售费用”、“制造费用”等科目，贷记本科目。

（四）本科目期末借方余额，反映企业各项已发生但尚未摊销完的费用金额。”

科目说明中“预提费用”说明如下：

一、本科目核算企业按照规定从成本费用中预先提取但尚未支付的费用，如预提的租金、保险费、短期借款利息等。

二、本科目应当按照费用项目进行明细核算。

三、企业按规定预提计入本期成本费用的各项费用，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”、“财务费用”等科目，贷记本科目。实际支出时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。实际发生的支出大于已预提的金额，应当视同待摊费用。

四、本科目期末贷方余额，反映企业已预提但尚未支付的各项费用;如为借方余额，反映企业实际支出的费用大于预提金额的差额。”

这样的处理，与以往相比几乎没有大的变化，大家都很容易接受。

新准则应用指南草案中的“待摊费用”和“预提费用”

很少有人会想到，在新准则应用指南草案中“待摊费用”和“预提费用”会出现这么大的变化。

首先我们发现，在《财务报表列报》准则解释中，“待摊费用”和“预提费用”从报表项目中被删除，仅在报表列示说明中这样描述：

“企业待摊费用有期末余额的，应在“预付款项”项目中反映。”

“企业预提费用有期末余额的，应在“预收款项”项目中反映。”

接着我们就看到，在会计科目中，“待摊费用”和“预提费用”也被删除了，而关于这两个科目的核算内容，在哪里都看不到了。

但在后面我们又发现，在“新旧科目衔接”中却赫然写着“新准则设置了“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“包装物及低值易耗品”、“材料成本差异”、“库存商品”、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“受托代销商品”、“待摊费用”和“存货跌价准备”科目，核算内容与原制度相同。”和“新制度设置了“短期借款”、“应付票据”、“应付账款”、“预收账款”、“代销商品款”、“应付股利”、“应付利息”、“其他应付款”和“预费用”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。”

这我们可以理解为，由于工作量大且时间紧，出现了错误，由此可以理解为在应用指南草案中，对这两个科目的处理本意应为：取消科目，如果以前有余额暂列入“预付款项”和“预收款项”(纯属猜测)。

新准则应用指南正式稿中的“待摊费用”和“预提费用”

期盼已久的新准则应用指南正式稿出来了，我迫不及待地寻找有关“待摊费用”和“预提费用”的内容，从头翻到尾，再也看不到一字半句有关这两个科目的内容。报表项目和会计科目里，和草案一样，删除了这两个项目和科目，但原来还有一点迹象的报表列示说明也消失了。

至此，“待摊费用”和“预提费用”彻底从新会计准则体系中失踪了，而随之而来的是，原来“待摊费用”和“预提费用”的相关内容，该如何核算呢?首次执行日的“待摊费用”和“预提费用”余额由该如何处理呢?没有答案。

《企业会计准则实施问题专家工作组意见第1号》(征求意见稿)中的“待摊费用”和“预提费用”

在《企业会计准则实施问题专家工作组意见第1号》(征求意见稿)中曾经有过这样一段解答：

《企业会计准则应用指南》中未单独设置“待摊费用”、“预提费用”科目。但是，企业在日常核算过程中发生与预提和待摊性质相关的支出，可以根据需要自行增设这两个科目。在编制资产负债表时，对于符合待摊和预提性质科目的余额，应作为“其他流动资产”或“其他流动负债”列示。

这里并没有清晰地说明新准则下“待摊费用”、“预提费用”应该如何核算，但毕竟是有了个说法，后来可能是专家们也觉得这种说法欠妥，便在《企业会计准则实施问题专家工作组意见第1号》正式发布时将之删除了。

个人不成熟的理解或者猜测

根据新准则应用指南相关内容的变化过程理解，个人认为似乎应该这样考虑“待摊费用”和“预提费用”问题：

待摊费用中有预付性质的款项，如预付保险费、预付租金等，仍可以列入预付款项核算(至于使用“待摊费用”科目还是“预付账款”科目并不重要)，只是那些已经实际发生的、没有明确期限的、原来通过估计和判断在一年内分期承担的费用(如固定资产修理费)，按照新准则的精神应该于发生时一次性核销处理。首次执行日“待摊费用”余额应该不必调整，但该部分“待摊费用”余额如果不属于上述可列入预付款项核算的内容，只能计入首次执行日当期损益。

原来“预提费用”科目核算的内容，如果有确凿证据需要预提的，应根据其性质记入“应付账款”或“其他应付款”。那些过去经常发生的、证据不足的、随意性很强的预提费用，在新准则下是不能计提的。首次执行日“预提费用”余额中符合负债定义的部分，应转入相应应付款项，不符合负债定义的部分，则只能核销按照前期差错更正原则处理。

因此，待摊费用和预提费用的核算内容并不是全部取消了，应该说只是把一些不合理的、难以预计受益期间的待摊费用和随意提取的预提费用取消了。个人认为这样理解，似乎才是新会计准则的本意，也避免了与权责发生制不符的问题。